A trust, más elnevezéssel bizalmi vagyonkezelés (bvk), a nyugati jogrendszerek mintájára az elmúlt tíz évben a magyar vagyontervezési gyakorlatban is egyre nagyobb szerephez jutott. Ennek oka, hogy ez a jogintézmény egyidejűleg képes biztosítani a családi vagyon hosszú távú védelmét, valamint annak előre meghatározott, strukturált és rugalmas keretek között történő, dinamikus generációk közötti átadását. Mindez különösen felértékelődött a rendszerváltást követően megerősödött első generációs vállalkozói kör számára.
A bvk egyik lényegi sajátossága a vagyonelemek széles körű bevonhatósága: a kezelt vagyon tárgyát képezhetik különféle jogok, társasági részesedések, valamint kiemelten az ingatlanok is. Az ingatlanok vagyonkezelésbe adása ugyanakkor számos összetett adójogi kérdést vet fel, amelyek részletes elemzése elengedhetetlen a vagyonrendelést megelőző döntéshozatal során. Az alábbiakban ezért az ingatlant mint kezelt vagyonelemet helyezzük a középpontba, és áttekintjük a vagyonrendeléshez, a vagyonkezelés időtartamához, valamint a vagyonkiadáshoz kapcsolódó lehetséges adókövetkezményeket.
I. Az ingatlan vagyonkezelésbe adása: illeték- és jövedelemadózási kérdések
Az ingatlan vagyonrendelése során – a bizalmi vagyonkezelés lényegéből fakadóan – a vagyonrendelő a vagyonkezelés céljából átruházza az ingatlan tulajdonjogát a vagyonkezelőre. Ennek megfelelően az ingatlan-nyilvántartásban is a vagyonkezelő kerül feltüntetésre tulajdonosként, a vagyonkezelői minőség kifejezett megjelölése mellett.
Lényeges hangsúlyozni, hogy ez az – tényleges ellenérték nélküli – vagyonátruházás a vagyonkezelő oldalán nem keletkeztet ajándékozási illetékkötelezettséget, mivel az illetékekről szóló törvény ezt az ügyletet kifejezetten kivonja a hatálya alól.
A jövedelemadózás területén azonban ennél jóval összetettebb szabályozás érvényesül. Amennyiben a vagyonrendelő magánszemély, a vagyonrendelés adójogi értelemben kvázi értékesítésnek minősül, ugyanakkor tényleges adófizetési kötelezettség rendszerint nem keletkezik. A vagyonrendelő ugyanis a kezelt vagyonba történő bevitelkor szabadon választhatja meg az ingatlan bekerülési értékét: dönthet úgy, hogy az ingatlan az eredeti beszerzési értéken, vagy annak vagyonrendeléskori piaci értékére felértékelve kerül nyilvántartásba a kezelt vagyon könyveiben.
Felértékelés esetén meg kell határozni az úgynevezett nem realizált eszközérték-növekményt, amely az ingatlan megszerzésére fordított összeg és a vagyonkezelésbe adáskori piaci érték különbözetét jelenti. Ez az eszközérték-növekmény akkor válik adókötelessé, ha az ingatlanhoz kapcsolódó vagyonkiadásra a vagyonrendelést követő öt éven belül kerül sor. Amennyiben viszont az ingatlan – vagy annak értékesítése esetén az annak helyébe lépő vagyoni érték – minimum öt évig a kezelt vagyon része marad, úgy az ezt követő vagyonkiadáskor az eszközérték-növekmény után már nem merül fel adófizetési kötelezettség, és a vagyonkezelő azt törli a kezelt vagyon nyilvántartásaiból.
Noha a bvk jellemzően magánszemélyek számára kialakított jogintézmény, nem kizárt, hogy vagyonrendelőként jogi személy járjon el. Ebben az esetben, ha az ingatlan könyv szerinti értéke eltér a vagyonrendeléskor meghatározott bekerülési értéktől – különösen, ha annál magasabb –, akkor a különbözet a vagyonrendelő oldalán egyéb bevételként jelenik meg, amely társasági adókötelezettséget keletkeztet. Amennyiben a vagyonrendelő társaság és a vagyonkezelő társaság kapcsolt vállalkozásnak minősül, a feleknek a társasági adóról szóló törvény rendelkezései szerint a vagyonrendelés során is a szokásos piaci ár elvét kell alkalmazniuk, és szükség esetén transzferár-korrekciókat kell végrehajtaniuk mind a vagyonrendelő, mind a kezelt vagyon adóalapját érintően.
II. A vagyonkezelés időszaka: helyi adók, jövedelemadózás és általános forgalmi adó
A bizalmi vagyonkezelés adózási sajátosságai közé tartozik, hogy a kezelt vagyon a társasági adó és a helyi iparűzési adó tekintetében önálló adóalanynak minősül, önálló adószámmal rendelkezik. Ezzel szemben az általános forgalmi adóról szóló törvény nem tekinti önálló adóalanynak, így az áfa-kötelezettségeket a vagyonkezelő saját adóbevallásában köteles teljesíteni.
II.1. Az építményadó
Az ingatlannal összefüggő helyi adókötelezettségeket a kezelt vagyon viseli, azonban azok teljesítéséről a vagyonkezelő gondoskodik a kezelt vagyon terhére. A vagyontervezés során ezért kiemelt jelentősége van annak, hogy az adott ingatlan milyen funkciót tölt be a kezelt vagyonon belül: jövedelemszerző célú hasznosításra szolgál-e, vagy elsődlegesen a kedvezményezettek ingyenes használatát biztosítja.
Az ingatlan használatának céljától függetlenül mindenképpen számolni kell az építményadó-fizetési kötelezettséggel, amely a vagyonkezelő személyéhez igazodva keletkezik. Ha a vagyonkezelő jogi személy, az ingatlan tulajdonosát is jogi személynek kell tekinteni, és ennek megfelelően alakul az adókötelezettség. Magánszemély vagyonkezelő esetén viszont a magánszemélyekre irányadó szabályok alkalmazandók. Ez azért bír jelentőséggel, mert a helyi adókról szóló törvény, valamint az önkormányzati rendeletek gyakran kedvezőbb feltételeket biztosítanak a magánszemélyek számára. Ennek megfelelően, ha a vagyonrendelő jogi személy vagyonkezelőt választ, az az építményadó tekintetében akár magasabb adóterhet is eredményezhet, mintha az ingatlan közvetlenül a magánszemély tulajdonában maradna, vagy magánszemély vagyonkezelő járna el.
II.2. Az ingatlan hasznosítása a kezelt vagyonban
A kezelt vagyon társasági adóalanyisága alól kivételt képez az az eset, amikor a vagyonrendelő és a kedvezményezett kizárólag magánszemély, és a kezelt vagyon adott adóévben kizárólag pénzügyi jellegű bevételeket realizál. Az ingatlan bérbeadásából származó bevétel azonban nem minősül ilyen pénzügyi bevételnek.
Ennek megfelelően, ha az ingatlant bérbeadás vagy értékesítés útján hasznosítják, a keletkező eredmény után a kezelt vagyont:
- 9 %-os társasági adó és
- 2 %-os helyi iparűzési adó terheli.
Az így adózott eredmény hozamként kerülhet kifizetésre a kedvezményezettek részére, amelyet
- 15 %-os személyi jövedelemadó és
- egy korlátos 13%-os szociális hozzájárulási adó terhel.
Áfa szempontból a kezelt vagyon nem minősül adóalanynak, az ingatlan bérbeadása pedig főszabály szerint adómentes, ugyanakkor választható annak adókötelessé tétele, amely döntést minden esetben egyedileg indokolt mérlegelni.
A fentiekben kifejtetteknek megfelelően a kezelt vagyon az általános forgalmi adó szempontjából nem minősül önálló adóalanynak, így az általa végzett gazdasági tevékenységekhez kapcsolódó áfa-kötelezettségek a vagyonkezelő adóalanyiságán belül jelennek meg, és azokat a vagyonkezelő teljesíti. Ingatlan bérbeadása esetén a bérbeadási tevékenység főszabály szerint adómentesnek tekintendő, ugyanakkor jogszabályi lehetőség van annak adókötelessé tételére is, amely döntést minden esetben az adott körülmények részletes mérlegelése mellett indokolt meghozni.
Ezzel szemben kétségtelen, hogy amennyiben a magánszemély az ingatlant saját tulajdonában tartja, és azt közvetlenül maga hasznosítja, illetve adja bérbe, az ebből származó jövedelmet kizárólag 15 százalékos mértékű személyi jövedelemadó terheli, ami önmagában kedvezőbb adózási pozíciót jelenthet a magánszemély számára. Ugyanakkor ezzel párhuzamosan a mérleg másik oldalán szükségszerűen figyelembe kell venni a bvk által biztosított vagyonvédelmi funkciót, valamint a generációk közötti vagyonátruházásban betöltött jelentős szerepét és az e jogintézményben rejlő széles körű lehetőségeket.
II.3. Az ingatlan kedvezményezettek általi használata
Az Szja törvény rendelkezései szerint, ha a kezelt vagyon az ingatlannal kapcsolatban nem számol el költséget vagy ráfordítást, a kedvezményezettek ingyenes vagy kedvezményes használata nem eredményez adókötelezettséget. Amennyiben azonban a kezelt vagyon költséget számol el, és a kedvezményezettek nem fizetik meg a piaci ellenértéket, a különbözet egyéb jövedelemként adókötelessé válik.
Alternatív megoldást jelenthet, ha a magánszemély vagyonrendelő a vagyonrendeléssel egyidejűleg haszonélvezeti jogot tart fenn az ingatlanon. Ebben az esetben az ingatlan használata és hasznosítása a haszonélvező saját jogán történik, így nem merülnek fel az ingyenes használatból eredő adózási kérdések, miközben az ingatlan vagyonvédelme változatlanul biztosított marad. Megjegyzendő, hogy ez a jogtechnikai megoldás adott esetben az ingatlan lehetséges hasznosításával összefüggésben a fentiekben felvetett kérdésre is megfelelő választ adhat, amennyiben a vagyonrendelő a haszonélvezeti jog alapján az ingatlan használatára és hasznosítására egyaránt jogosult.
III. Vagyonkiadás: jövedelemadó és illeték
A bvk megszűnésekor, illetve vagyonkiadás esetén az ingatlan tulajdonjoga a kedvezményezettekre száll át, ezzel az ingatlan véglegesen kikerül a kezelt vagyon köréből.
III.1. Az ajándékozási illeték
Az Itv. alapján a kedvezményezett vagyonszerzését úgy kell megítélni, mintha az közvetlenül a vagyonrendelőtől történt volna, azaz az általános szabályok alapján kell eljárni. Ennek megfelelően a vagyonkiadás főszabály szerint ajándékozásnak minősül, amelyet 18 %-os – lakóingatlan esetén 9 %-os – ajándékozási illeték terhel, kivéve, ha illetékmentesség alkalmazható. Ilyen mentesség illeti meg
- az egyenes ági rokonok (szülők, gyermekek, unokák),
- házastársak és
- testvérek közötti ajándékozást.
Amennyiben a vagyonrendelő maga a kedvezményezett, illetékfizetési kötelezettség szintén nem keletkezik.
III.2. A személyi jövedelemadó
Abban az esetben, ha a kezelt vagyonból a kedvezményezett részére maga az ingatlan kerül kiadásra, és a vagyonrendelés időpontjától számítva már legalább öt év eltelt, úgy – a fentiekben részletezett szabályokra figyelemmel – a juttatás ún. tőkejuttatásnak minősül, és ennek megfelelően adómentes elbírálás alá esik.
Amennyiben azonban az ingatlant a vagyonkezelés időtartama alatt a bekerülési értéket meghaladó áron értékesítik, a nyereség hozamként adózik a kedvezményezettek oldalán, az osztalékra irányadó szabályok szerint.
III.3. Az általános forgalmi adó
Áfa-kötelezettség ritkábban merül fel, azonban nem hagyható figyelmen kívül, ha az ingatlanhoz levonható áfa kapcsolódott, például felújítás vagy beszerzés kapcsán. Ilyen esetben az ingyenes vagyonkiadás az Áfa törvény alapján termékértékesítésnek minősül.
Összegzés
Mindent összevetve megállapíthatjuk, hogy egy ingatlan bizalmi vagyonkezelésbe rendelése számos előnnyel kecsegtet, ugyanakkor az ehhez kapcsolódó adózási kérdések összetettsége miatt elengedhetetlen az alapos előzetes tervezés és a konkrét körülmények részletes elemzése, amelyhez indokolt szakértő bevonása.
